Документ предоставлен КонсультантПлюс
Споров при списании долга по истечении срока исковой давности гораздо меньше, чем при списании по другим основаниям. Вместе с тем применение этого универсального основания все равно требует «держать ухо востро» и учитывать отдельные опасные моменты.
Основания отнесения задолженности перед налогоплательщиком к безнадежной определены в п. 2 ст. 266 НК РФ. Их перечислил Минфин России в Письме от 13.09.2023 N 03-03-06/1/87504. Это:
— долги, по которым истек установленный срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
— долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
— долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). При этом имеются в виду законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления;
— долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).
При списании задолженности налогоплательщик может отнести ее к безнадежной задолженности по каждому из перечисленных в п. 2 ст. 266 НК РФ оснований в отдельности. Ее можно включить в расходы в том периоде, в котором возникло первое по времени основание (Письмо Минфина России от 11.01.2023 N 03-03-06/1/648).
Обратите внимание! Убытки от списания безнадежных долгов либо уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов, либо покрываются за счет резерва по сомнительным долгам. Задолженность, которая из сомнительной превратилась в безнадежную, подлежит списанию в последний день того периода, когда наступили условия для списания.
Документы для признания безнадежной задолженности и ее списания
Чтобы отнести к безнадежной и в дальнейшем погасить в учете просроченную задолженность, надо сначала провести ее инвентаризацию. По срокам это может быть по итогам квартала, полугодия, девяти месяцев или даже месяца — в зависимости от принятой учетной политики, а также в зависимости от того, в каком порядке вы формируете резерв по сомнительным долгам в налоговом учете, если безнадежные долги списываете за счет этого резерва.
Необходимо оформить:
— приказ о проведении инвентаризации (унифицированная форма N ИНВ-22);
— акт, в котором зафиксировано состояние расчетов с покупателями и прочими дебиторами (унифицированная форма N ИНВ-17);
— информацию о дебиторах: наименование, сумма долга, дата его появления и другое (приложение к форме N ИНВ-17).
Указанные формы утверждены Приказом Минфина России N 49 и Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88. Использовать унифицированные формы необязательно. Организация вправе разработать собственные бланки и отражать в них результаты инвентаризации.
По итогам инвентаризации потребуется оформить приказ директора о списании долга и бухгалтерскую справку, где нужно подробно отразить все вычисления. Основанием для приказа станут акт инвентаризации и служебная записка.
Также понадобятся бумаги по сделке с должником: договоры, накладные, платежки, акты приема-передачи, счета-фактуры и пр. Если срок исковой давности прерывался, нужны подтверждающие бумаги, в частности акты сверки и письма.
В ст. 252 НК РФ установлено общее правило признания расходов при расчете налога на прибыль — они должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Списать «дебиторку» в налоговые расходы, даже если по ней истек срок исковой давности, без подтверждающих первичных документов нельзя.
Несмотря на то что информация в ГИС является официальной, копии документов, выгруженные из таких ресурсов, не отвечают требованиям, которые предъявляются к первичным учетным документам.
Согласно ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни оформляется первичным учетным документом, составленным с учетом требований (обязательных реквизитов), установленных в п. 2 ст. 9 данного Закона.
Поэтому электронные образы документов, выгруженные с официальных сервисов, и скриншоты информации, размещенной в ГИС, не могут быть использованы в качестве единственного и достаточного документального подтверждения правомерности отнесения задолженности к безнадежной.
Они могут быть дополнительной информацией к первичным документам, которые были составлены на каждом этапе хозяйственной деятельности в качестве документа, подтверждающего операцию. Об этом говорится в Письме Минфина России от 03.11.2022 N 03-03-06/2/107386.
Имейте в виду. При этом не следует смешивать понятие подтверждающих первичных документов, оформленных в соответствии с законодательством, с электронными образами документов, выгруженных с официальных сервисов, и скриншотами информации, размещенной в ГИС.
Списание долга по истечении срока исковой давности
Налоговая, как правило, не возражает против списания долга по истечении срока исковой давности. Поэтому, если возникают сомнения при списании по другим основаниям, большой ошибкой не будет дождаться истечения срока давности и списать зависший долг.
Срок исковой давности составляет три года с того момента, как должник должен был исполнить свои обязательства, но не сделал этого (ст. 196 ГК РФ).
Вместе с тем даже при истечении срока исковой давности списывать безнадежный долг по этому основанию нужно с осторожностью. Есть несколько опасных моментов.
Признание долга безнадежным при истечении срока исковой давности
К безнадежной задолженности относятся долги перед организацией, по которым истек установленный срок исковой давности.
Есть важный нюанс, связанный с определением срока исковой давности в целях перевода задолженности в разряд безнадежной. Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Минфин России в Письме от 20.06.2018 N 03-03-06/1/42047 разъяснил, что задолженность признается безнадежным долгом и учитывается в составе внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором истекает срок исковой давности.
Обратите внимание: даже если в договоре есть пункт о том, что он сохраняет свое действие до полного исполнения сторонами своих обязанностей, на срок исковой давности это влияния не оказывает. Срок действия самого договора влияния на срок исковой давности не оказывает.
Срок исковой давности связан с нарушением срока исполнения обязательств по договору. На этот нюанс обратил внимание суд в Постановлении АС Западно-Сибирского округа от 08.11.2023 N Ф04-5071/2023 по делу N А67-7607/2022.
Течение срока исковой давности прерывается, если стороны договора подписали акт сверки долга (ст. 195, 196, 203 ГК РФ). После его подписания срок исковой давности начинает течь заново. Время, прошедшее до указанного перерыва, в новый срок не засчитывается.
Значит, организация имеет право уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму дебиторской задолженности (по основанию истечения срока исковой давности) не ранее чем по истечении трех лет с даты последней сверки по этой задолженности (Письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39756).
Важно, чтобы со стороны должника акт сверки был подписан уполномоченным лицом или лицом по доверенности. По умолчанию такими полномочиями обладает руководитель, и уже он делегирует их другому лицу.
Обратите внимание! Признание списываемой задолженности безнадежной по основанию истечения установленного срока исковой давности осуществляется вне зависимости от предпринятых налогоплательщиком мер принудительного взыскания такой задолженности (Письмо Минфина России от 13.09.2023 N 03-03-06/1/87504).
Долг ИП, прекратившего деятельность
Гражданин, который не способен удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам, может быть по решению арбитражного суда признан несостоятельным (банкротом) (п. 1 ст. 25 ГК РФ).
В этом случае долги бывшего ИП можно признать безнадежными и списать для целей налогообложения. Это правило внесено в п. 2 ст. 266 НК РФ Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ.
Но эта норма не применяется к долгам ИП, прекративших свою деятельность. В Письме от 27.04.2017 N 03-03-06/1/25384 Минфин России разъяснил всем контрагентам индивидуальных предпринимателей, прекративших деятельность, что их долги до истечения срока исковой давности безнадежными не признаются. Связано это с тем, что по правилам Гражданского кодекса каждый гражданин должен отвечать по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом (ст. 24 ГК РФ). Исключение составляет имущество, на которое в соответствии с законом нельзя обратить взыскание.
Статус индивидуального предпринимателя никак не влияет на эту обязанность. Поэтому если должник снялся с учета в качестве ИП, с него можно взыскать задолженность. Но только ту, по которой еще не истек срок исковой давности.
Нет среди условий для признания дебиторской задолженности безнадежной и такого основания, как исключение недействующего ИП из ЕГРИП по решению регистрирующего органа. В ст. 266 НК РФ говорится только о ликвидации организации, но не о прекращении деятельности ИП.
ИП признается фактически прекратившим свою деятельность, если одновременно соблюдаются следующие условия (п. 1 ст. 22.4 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»):
— истекло 15 месяцев с даты окончания действия патента;
— ИП в течение последних 15 месяцев не представлял документы отчетности, сведения о расчетах, предусмотренные налоговым законодательством РФ;
— ИП имеет недоимку и задолженность по налогам.
Когда все эти условия «исполняются» одновременно, инспекция исключает недействующего ИП из ЕГРИП путем внесения в него соответствующей записи (п. 2 — 5 ст. 22.4 Закона N 129-ФЗ).
А для списания его долгов как безнадежных нужно подбирать другие основания: банкротство или истечение срока исковой давности.
Долг физлица
Безнадежными долгами могут быть признаны также долги обычного гражданина, признанного банкротом.
Так, на основании ст. 213.28 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» по итогам рассмотрения отчета о результатах реализации имущества гражданина арбитражный суд выносит определение о завершении реализации его имущества.
После завершения расчетов с кредиторами гражданин, признанный банкротом, освобождается от дальнейшего исполнения их требований.
Определение арбитражного суда, на основании которого обязательства должника — физического лица считаются погашенными, является основанием для признания задолженности такого банкрота безнадежной и подлежащей списанию.
Долг организации, прекратившей деятельность, и субсидиарная ответственность
Ликвидация организации — это прекращение ее существования без перехода ее прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам. Юридическое лицо может быть ликвидировано его участниками добровольно или по решению суда в случаях, указанных в ст. 61 ГК РФ.
Ликвидация организации-должника является достаточным основанием для того, чтобы отнести ее долг к разряду безнадежных. Сделать это можно на дату внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ.
Долг не считают безнадежным, если вступило в силу решение суда о привлечении к субсидиарной ответственности контролирующих должника лиц. Задолженность ликвидированного юрлица переводится в задолженность физлиц перед организацией (Письмо Минфина России от 14.03.2022 N 03-03-06/2/18457).
И более того: если это решение суда о субсидиарной ответственности вступило в силу после списания долга, на дату вступления в силу суммы возмещения убытков включают во внереализационные доходы.
Важно. Но есть еще Письмо Минфина России от 11.07.2023 N 03-03-06/1/64583 — на эту же тему, но с более оптимистичным выводом.
При вступлении в силу решения суда необходимо оценить, интерпретируется ли факт привлечения контролирующих лиц к субсидиарной ответственности как наличие поручительства.
Если нет, то, если задолженность отвечает критериям сомнительной, ее можно включить в резерв по сомнительным долгам.
Критерии безнадежной задолженности приведены в п. 2 ст. 266 НК РФ:
— истечение срока исковой давности;
— прекращение обязательств в связи с невозможностью их исполнения (например, при ликвидации организации).
Если «дебиторка» соответствует указанным критериям, то согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ ее можно включить во внереализационные расходы.
Если фирма исключена из ЕГРЮЛ по инициативе ИФНС
В определенных ситуациях исключить организацию или ИП из реестра могут сами налоговики. Это случится, если:
— организация в течение 12 последних месяцев не сдавала налоговую и бухгалтерскую отчетность и не осуществляла операций ни по одному счету в банке;
— ИП в течение 15 последних месяцев не сдавал налоговую отчетность или истекли 15 месяцев с даты окончания действия патента. Плюс к этому за предпринимателем числится задолженность по налогам (взносам, сборам).
Федеральный закон от 02.11.2023 N 519-ФЗ ввел новое правило. Общая процедура принудительного исключения из ЕГРЮЛ и ЕГРИП применяется к фирмам и ИП, которым банк присвоил высокую степень риска.
На основании Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ банки распределяют клиентов по степеням риска.
Те, кто отнесен к высокой степени риска и кому банки отказывают в проведении операций, вправе подать заявление о ее понижении в специальную межведомственную комиссию.
Если будет отказ, можно обратиться в суд. В случае проигрыша в суде ИФНС исключит клиента из реестра юрлиц или реестра ИП (п. 4 ст. 7.8 Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ).
Теперь в Федеральном законе от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» четко прописано: к ООО и предпринимателям с высокой степенью риска, не сумевшим добиться ее понижения, применяется общая процедура принудительного исключения из ЕГРЮЛ и ЕГРИП.
Минфин России в Письме от 16.08.2019 N 03-03-06/1/62253 отмечает, что кредитор вправе включить во внереализационные расходы убыток в виде безнадежной задолженности по основанию ликвидации организации-должника, если причиной ликвидации является неосуществление деятельности.
То есть когда фирма-должник в течение 12 месяцев не представляла налоговую отчетность и не проводила операций по банковским счетам.
Фирма также может быть исключена из ЕГРЮЛ:
— если юрлицо невозможно ликвидировать из-за отсутствия средств на ликвидацию и нельзя возложить такие затраты на учредителей (участников);
— если в отношении юрлица в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверных сведениях и с момента ее внесения прошло более шести месяцев.
Компании, исключенные из ЕГРЮЛ из-за невозможности ликвидации или из-за недостоверных сведений, ликвидированными не признаются. Поэтому в этих случаях кредитор не вправе учитывать в расходах безнадежный долг.
Минфин России в Письме от 21.01.2022 N 03-03-07/3676 разъяснил почему.
Юрлица, исключаемые из ЕГРЮЛ по этим особым основаниям, не относятся к недействующим, и на них не распространяются правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юрлицам.
Это означает, что при исключении налоговым органом юридического лица из ЕГРЮЛ в таких особых случаях правовые основания для признания задолженности исключенных юрлиц безнадежной по основанию их ликвидации отсутствуют.
Но такая дебиторская задолженность может быть признана безнадежной по иным основаниям. Например, по истечении срока исковой давности. Такая задолженность может быть признана безнадежным долгом, который учитывается в составе внереализационных расходов отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (п. 7 ст. 272 НК РФ).
Реорганизация должника
Формально организация-дебитор прекращает свое существование, если она подверглась реорганизации в форме слияния.
Однако долг такой компании автоматически не становится безнадежным. При слиянии юридических лиц все права и обязанности каждого из них переходят ко вновь созданной организации (п. 1 ст. 58 ГК РФ). Возвращения долга кредитор вправе потребовать от правопреемника.
То есть дебиторская задолженность не может быть признана безнадежной, если должник прекратил деятельность по причине слияния с другим юридическим лицом (см. Письмо Минфина России от 06.09.2016 N 03-03-06/1/52041).
Дебиторская задолженность перепродана по договору уступки права требования
Уступка права требования предполагает полную замену стороны в обязательстве (ст. 384 ГК РФ).
По договору уступки права требования одна компания приобретает долги другой компании и становится новым кредитором для должника. Приобретенную «дебиторку» нельзя списывать в составе безнадежных долгов (см., например, Письма Минфина России от 06.08.2019 N 03-03-06/1/59200, от 20.10.2015 N 03-03-06/1/60050).
Сформированная у первоначального кредитора дебиторская задолженность передается другой организации в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права требования на нее.
На практике договор цессии компании используют довольно часто. Одни фирмы, не дождавшись от должника исполнения обязательств по договору, стремятся возместить хотя бы часть своих расходов. Другие приобретают «чужой» долг, как правило, за меньшую сумму. И в то же время они рассчитывают получить доход, если сумеют добиться от должника исполнения обязательств в полном объеме.
И что самое главное, Налоговый кодекс не позволяет компаниям учитывать в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, стоимость имущественных прав до момента их реализации. В этом и кроется ответ на вопрос, почему нельзя списывать купленный долг.
Новый кредитор может «зависшую» задолженность перепродать. И только в момент перепродажи он сформирует как доход в виде выручки, так и расход в виде суммы, потраченной на покупку долга (п. 3 ст. 279 НК РФ).
Обратите внимание! В бухгалтерском учете долг, приобретенный по договору цессии, относят к финансовым вложениям фирмы-покупателя (п. 3 ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). А налоговое законодательство рассматривает право требования задолженности в качестве имущественного права (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Судебное решение об отказе во взыскании долга
В п. 2 ст. 266 НК РФ приведен закрытый перечень случаев, когда долги дебиторов являются безнадежными. Наличие судебного решения об отказе во взыскании долга в нем не упомянуто.
Значит, кредитор не вправе списывать долг до истечения срока исковой давности (см. Письмо Минфина России от 22.07.2016 N 03-03-06/1/42962). То есть дебиторскую задолженность нельзя признать безнадежной, если суд вынес решение об отказе во взыскании долга.
Если суд вынес решение о взыскании долга, но срок исковой давности уже истек, а деньги кредитору еще не поступили, то и в таком случае списание задолженности будет незаконным.
Под исковой давностью понимается срок для защиты права по иску лица, права которого были нарушены (ст. 195 ГК РФ). Если кредитор уже обратился в суд, то его право на защиту использовано. Значит, списать долги по причине истечения срока исковой давности невозможно. А признать «дебиторку» безнадежной удастся только после того, как судебный пристав-исполнитель вынесет постановление об окончании исполнительного производства.
Минфин России называет и другой вариант — списать долг как безнадежный можно после ликвидации компании-должника (см. Письмо от 29.05.2013 N 03-03-06/1/19566).
Безнадежный долг можно списать без попыток взыскания
НК РФ не ставит в зависимость списание безнадежного долга от принятия мер по его взысканию.
Признание списываемой задолженности безнадежной по основанию истечения установленного срока исковой давности осуществляется вне зависимости от предпринятых налогоплательщиком мер принудительного взыскания такой задолженности. Об этой весьма удобной для налогоплательщиков позиции написано в Письме Минфина России от 20.01.2022 N 03-03-07/2970.
Эта позиция использована АС Уральского округа в Постановлении от 27.04.2023 N Ф09-1461/23 по делу N А60-24555/2022.
Срок исковой давности может прерываться
Минфин России в Письме от 20.06.2018 N 03-03-06/1/42047 подтвердил, что задолженность признается безнадежным долгом и учитывается в составе внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором истекает срок исковой давности.
Течение срока исковой давности прерывается, если стороны договора подписали акт сверки долга (ст. 195, 196, 203 ГК РФ). После его подписания срок исковой давности начинает течь заново.
Время, прошедшее до указанного перерыва, в новый срок не засчитывается. Значит, организация имеет право уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму дебиторской задолженности (по основанию истечения срока исковой давности) не ранее чем по истечении трех лет с даты последней сверки по этой задолженности (Письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39756.
Списывать безнадежный долг нужно после того, как получены все необходимые документы, подтверждающие, что такая задолженность может быть признана безнадежной в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ.
Вместе с тем случаи с пропуском списания безнадежного долга в нужное время не так критичны, как случаи с преждевременным списанием.
Своевременность списания безнадежного долга
Убытки от списания безнадежных долгов либо уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов, либо покрываются за счет резерва по сомнительным долгам.
Задолженность, которая из сомнительной превратилась в безнадежную, подлежит списанию в последний день того периода, когда наступили условия для наступления упомянутого события.
Пример. Когда списать безнадежный долг
Срок исковой давности по долгу подрядчика истек 20 марта 2021 года. Заказчик признал его долг безнадежным в последний день I квартала — 31 марта 2021 года — и списал во внереализационные расходы. Сумму убытка нужно отразить по строке 302 Приложения N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2021 года.
При этом, если выяснится, что момент признания долга безнадежным и списания долга пропущен (или это сделано преждевременно), налогоплательщику-кредитору придется корректировать свою отчетность за период, когда безнадежную задолженность нужно было списать. Ну а затем — либо доплачивать налог вместе с пенями (если списали раньше, чем нужно), либо заявлять переплаченный налог к возврату или зачету в счет предстоящих платежей. По результатам налоговой проверки в случае недоплаты будут еще и штрафы (Письмо Минфина России от 28.12.2015 N 03-03-06/2/76834).
Списывать безнадежный долг нужно в момент, когда получены все необходимые документы, подтверждающие, что такая задолженность может быть признана безнадежной в соответствии с положениями ст. 266 Налогового кодекса. А корректировать нужно декларацию того периода, в котором возникла безнадежная задолженность.
Но случаи с пропуском списания в нужное время не так критичны, как случаи с преждевременным списанием. Ошибку, связанную с несвоевременным списанием в расходы безнадежной дебиторской задолженности с давно истекшим сроком давности, можно исправить в налоговой декларации за текущий период (Определение Верховного Суда РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988 по делу N А41-17865/2016).
Инспекция решила, что компания должна была учесть просроченную «дебиторку» в составе расходов в год истечения срока исковой давности. Фирма сделала это в текущем периоде, за что и поплатилась: ей доначислили налог на прибыль организаций.
Верховный Суд поддержал фирму. Он указал на положения п. 1 ст. 54 НК РФ, где предусмотрено право налогоплательщика в текущем периоде пересчитать базу и налог за период, в котором ошибки были выявлены.
Но только если они привели к излишней уплате налога. В данной ситуации так и было: компания не списала просроченную «дебиторку», тем самым занизила расходы и завысила налог.
Таким образом, исправить такую ошибку не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а путем отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации допускается. Однако признать долг в более позднем периоде можно только при условии, что к моменту исправления ошибки не истек трехлетний срок, установленный Налоговым кодексом для возврата налога.
Ведь только в течение этого срока у фирмы сохраняется право вернуть налог, который является излишне уплаченным. В данном случае ошибка возникла в связи с невключением безнадежного долга в расходы в том периоде, в котором этот долг возник. На это обратили внимание налоговики в Письме от 07.12.2020 N СД-4-3/20120@.
Особенности списания безнадежной задолженности при банкротстве должника
Теперь рассмотрим пример, который продемонстрирует, как правильно списать задолженность, признаваемую безнадежной в результате банкротства должника. Здесь есть особые нюансы, связанные с процедурой банкротства.
Пример. Как списать безнадежный долг банкрота
Предприятие-заказчик 20 ноября 2010 года заключило договор на ремонт помещения. Согласно смете и в срок по договору 14 января 2011 года перечислило подрядчику аванс. У заказчика имеются следующие документы:
— акт сверки на 20 ноября 2013 года, по которому подрядчик должен заказчику всю сумму аванса;
— письмо на имя подрядчика от 5 сентября 2013 года с просьбой вернуть деньги;
— требование от 9 января 2014 года о включении заказчика в реестр требований кредиторов;
— определение арбитражного суда от 21.09.2015, в котором написано: «В соответствии с п. 9 ст. 142 Закона о банкротстве требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными».
В III квартале 2015 года заказчик признал долг подрядчика безнадежным на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ) и списал его во внереализационные расходы. Сумма убытка была отражена по строке 302 Приложения N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за девять месяцев 2015 года.
Согласно учетной политике для налогового учета предприятие-заказчик не формирует резерв по сомнительным долгам.
Разберемся, все ли правильно сделал бухгалтер при списании данного долга.
Основанием для признания долга безнадежным и включения такой задолженности в состав внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль является выполнение одного из следующих условий (п. 2 ст. 266 НК РФ):
— истечение срока исковой давности (ст. 196 и 197 ГК РФ);
— прекращение обязательства должника из-за невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ), на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ) или в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ);
— наличие постановления пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в случае возврата исполнительного документа взыскателю (п. 2 ст. 266 НК РФ).
Так бывает, если невозможно установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в кредитных организациях. Либо если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, при условии, что все принятые судебным приставом-исполнителем меры по его отысканию оказались безрезультатными.
Ошибка 1
Основание прекращения обязательства должника из-за невозможности его исполнения на основании акта государственного органа к данному случаю не подходит (ст. 417 ГК РФ).
В данной норме имеются в виду законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления (законы, указы, постановления, распоряжения, положения, в том числе, в частности, указания Банка России, например, о введении моратория на удовлетворение требований кредитора по ссудной задолженности и т.п.) (Письмо Минфина России от 18.08.2006 N 03-03-04/2/195).
Как правильно
Основанием для списания безнадежного долга в данном случае является ликвидация организации-должника по причине признания юридического лица несостоятельным (банкротом). Это происходит по решению суда (ст. 65 ГК РФ).
Ликвидация является окончательным результатом последней стадии дела о банкротстве — конкурсного производства. Согласно ст. 2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ (далее — Закон N 127-ФЗ) конкурсное производство — это процедура банкротства, применяемая к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов.
Ликвидация считается завершенной, а юридическое лицо — прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ (п. 9 ст. 63 ГК РФ).
Ошибка 2
В полученном заказчиком определении арбитражного суда от 21.09.2015 написано: «В соответствии с п. 9 ст. 142 Закона о банкротстве требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными». Действительно, п. 9 ст. 142 Закона N 127-ФЗ определяет, что требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными. Об этом же говорится и в п. 6 ст. 64 части первой ГК РФ.
Но это еще не говорит о завершении процедуры ликвидации организации. В п. 10 ст. 142 Закона N 127-ФЗ предусмотрено, что сведения о погашении требований кредиторов конкурсный управляющий вносит в реестр требований кредиторов.
Таким образом, само по себе погашение требования кредитора к должнику еще не означает окончательного признания должника банкротом и еще не предоставляет заказчику права списать его долг как безнадежный.
Тем более что п. 11 ст. 142 Закона N 127-ФЗ предусматривает право кредиторов, требования которых не были удовлетворены в полном объеме в ходе конкурсного производства, требовать обращения взыскания на имущество должника, незаконно полученное третьими лицами, в размере требований, оставшихся непогашенными в деле о банкротстве.
В п. 3 ст. 143 Закона N 127-ФЗ сказано, что конкурсный управляющий обязан по требованию арбитражного суда предоставлять арбитражному суду все сведения, касающиеся конкурсного производства, в том числе отчет о своей деятельности.
В какие сроки он это сделает, Закон N 127-ФЗ не устанавливает. Но только после рассмотрения арбитражным судом отчета конкурсного управляющего о результатах проведения конкурсного производства конкурсное производство может быть завершено. Арбитражный суд выносит определение о завершении конкурсного производства. Определение суда о завершении конкурсного производства согласно п. 1 ст. 149 Закона N 127-ФЗ, подлежит немедленному исполнению.
Арбитражный суд по истечении 30, но не позднее 60 дней с даты вынесения определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства направляет указанное определение в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц (ФНС России), заказным письмом с уведомлением о вручении (п. 2 ст. 149 Закона N 127-ФЗ).
Определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства является основанием для внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации должника.
Соответствующая запись должна быть внесена в реестр не позднее чем через пять дней с даты представления указанного определения арбитражного суда в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц (п. 3 ст. 149 Закона N 127-ФЗ).
Как правильно
Таким образом, чтобы своевременно списать безнадежный долг, необходимо иметь выписку об исключении должника из ЕГРЮЛ. Долг обанкротившейся организации становится безнадежным в день ее исключения из ЕГРЮЛ.
Напомним, что срок хранения документов, подтверждающих обоснованность списания задолженности, исчисляется с момента ее списания и составляет не менее пяти лет для бухгалтерского учета (ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»), столько же и для налогового учета (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Обратите внимание! Долг ликвидированного должника не всегда может быть признан безнадежным. Разъяснения найдем в Письме Минфина России от 23.06.2023 N 03-03-06/1/58598.
Если в ходе рассмотрения дела о банкротстве суд вынес решение взыскать задолженность ликвидированного должника с лиц, осуществляющих контроль, путем привлечения их к субсидиарной ответственности, то его долги безнадежными не признаются. То есть списывать их нельзя.
Если по решению суда контролирующие лица должника были привлечены к субсидиарной ответственности (не в качестве поручителей), долги можно учитывать при формировании резерва по сомнительным долгам. При этом они должны отвечать установленным законом критериям.
Чтобы долги банкрота были признаны безнадежными, необходимо провести процедуру принудительного взыскания при соответствующем привлечении к ней службы судебных приставов.
Статья подготовлена экспертами бератора
«Практическая энциклопедия бухгалтера»
Подписано в печать
13.03.2024
Документ в СПС КонсультантПлюс:
Истечение срока давности как основание для списания долга
(«Практическая бухгалтерия», 2024, N 3)